Виявлення податкових злочинів

Ділова активність організацій і індивідуальних підприємців без створення юридичної особи виражається в різних господарських операціях: придбання та використання сировини, матеріалів, напівфабрикатів, комплектуючих виробів, виробництво з них продукції, виконання робіт, надання послуг, перевезення товарів, яка супроводжується отриманням кредитів, позик, здійсненням платежів і т.д. Ці операції змінюють стан економічних показників господарюючих суб'єктів і повинні відображатися в бухгалтерському обліку.

Якщо в обліковому процесі виконуються обов `язкові вимоги суцільного, безупинного, документального і взаємопов'язаного відображення всіх господарських операцій, то принципово неможливо приховати в бухгалтерських документах ознаки злочинного ухилення від сплати податків. Причому кожна різновид злочинного посягання характерна конкретною формою впливу на обліковий процес і систему економічних показників.

Високий рівень латентності податкових злочинів диктує необхідність оптимізації способів їх виявлення, серед яких одним з основних став аналіз бухгалтерської документації. Перед перевіркою достовірності звітних даних, що подаються організаціями та громадянами, потрібно ретельно вивчити всю інформацію про платника податків, наявну у правоохоронних та податкових органах: установчі документи, звіти, декларації, матеріали попередніх перевірок. Важливі дані можуть міститися в листах і заявах громадян, в даних, отриманих з органів управління (наприклад, про видачу ліцензії на конкретний вид підприємницької діяльності) і почерпнутих із засобів масової інформації (рекламні оголошення).

Для виявлення податкових злочинів досить ефективні: зустрічна звірка документів і операцій; аналіз різних напрямків господарської діяльності та балансових рахунків у їх взаємозв'язку; перевірка контролюючих регістрів одночасно з документами; динамічний аналіз господарських процесів з зіставленням однорідних операцій; перевірка відповідності списання матеріальних цінностей нормам витрат; порівняння пояснень тих, хто здійснював господарські операції, та ін

Ефективна перевірка господарських операцій на певну дату. Зіставлення динаміки однорідних даних на конкретні дати показує, як іде перевіряється господарська діяльність, які прийоми використовуються для приховування доходів, наприклад незаконні списання, порушення касової дисципліни та ін Виявляються податкові злочини і від зовнішніх і внутрішніх порівнянь, зокрема зіставленням однорідних документів, наприклад відомостей на видачу заробітної плати за різні місяці зі звірення підписів на них і особисті справи її одержувачів у відділі кадрів.

За господарськими операціями, в яких задіяно кілька організацій, необхідно отримати інформацію про всі партнерах. При аналізі непродуктивних витрат (неустойки, пені, штрафи за простій вагонів та ін) потрібно перевіряти всіх контрагентів, які оформляли і робили ці платежі: постачальників, перевізників, отримувачів і т.д.

Вибираючи спосіб здійснення податкового посягання, його суб'єкт віддає перевагу тим господарських операціях, які недостатньо захищені системою бухгалтерського обліку. Орієнтуючись на вразливі норми законів і бухгалтерські операції, податкові злочинці підбирають оптимальний, з їхньої точки зору, спосіб ухилення від сплати податків або страхових внесків.

Сліди, що залишаються в документах бухгалтерського обліку, можна класифікувати на економічні, документальні та облікові. Документальні сліди залишаються на рівні первинної реєстрації господарських операцій, відображених в бухгалтерській документації та матеріалах інвентаризацій, а облікові на рівні бухгалтерського обліку. Вони проявляються як різного роду невідповідності між первинними документами та реальною господарською діяльністю, а також між різними первинними документами; облікові між даними обліку та звітності, обліком і первинними документами або всередині обліку (наприклад, між його аналітичної та синтетичної частинами); економічні в системі звітних або аналітичних показників. Для їх виявлення використовуються методи документального, бухгалтерського і економічного аналізу.

Досить очевидними слідами вчинення податкового злочину вважаються:

1) повну невідповідність виробленої господарської операції її документального відображення;

2) невідповідність записів у первинних, облікових і звітних документах;

3) наявність фальсифікацій в документах, пов'язаних з розрахунками величини доходу (прибутку) та сум податку.

До числа неявних ознак вчинення податкових злочинів відносяться:

1) недотримання встановлених правил ведення обліку та звітності;

2) порушення правил виробництва касових операцій;

3) необгрунтовані списання товарно-матеріальних цінностей;

4) неправильне ведення документообігу;

5) порушення технологічного дисципліни.

Камеральна податкова перевірка. Кожен господарюючий суб'єкт зобов'язаний до встановленого строку представити у ФНС Росії бухгалтерський звіт та розрахунки по всіх видах податків. Податковий інспектор переконується у наявності всіх необхідних додатків до бухгалтерського звіту та податкових розрахунків. Потім він перевіряє правильність їх заповнення, кореляцію показників, наведених у всіх формах звітності і в податкових розрахунках, з показниками бухгалтерського звіту, з'ясовує причини непогодженостей, законність застосування податкових ставок і пільг.

Камеральна податкова перевірка включає вивчення річних податкових декларацій і особових рахунків, порівняння наведених в них даних з даними попередніх років, аналіз співвідношення оцінок та балансу. У результаті виявляються викривлення у звітних документах, спрямовані на приховування або заниження прибутку чи інших об'єктів оподаткування. Така перевірка дає ефект у податкових органах, які мають комп'ютерну техніку, на базі якої можливий детальний аналіз звітності.

Виїзна податкова перевірку понад результативний метод виявлення ознак розглянутих злочинів. Застосовується Вона співробітниками органів ФНС Росії.

У ході виїзних перевірок ведеться поглиблений аналіз діяльності господарюючого суб'єкта на основі первинних бухгалтерських документів і облікових регістрів, що виявляються порушення, що призвели до мінімізації податкових платежів. Обов'язково з'ясовуються:

a) правильність відображення у бухгалтерському обліку і звітності прибутку і збитків від реалізації продукції (робіт, послуг), іншої реалізації та позареалізаційних операцій;

б) достовірність відображення облікових даних продукції фактичної собівартості (робіт, послуг);

в) правильність розрахунків за сплачувані податки, в тому числі правомірність застосування різних пільг.

У першу чергу контролюється правильність обчислення оподатковуваного прибутку та сплати з неї податку.

Перевірка первинних документів і записів в облікових регістрах буває суцільної або вибіркової, коли перевіряється частина документів у кожному місяці періоду, що перевіряється. Коли виявляються грубі порушення податкового законодавства, подальшу перевірку ведуть суцільним методом з обов'язковим вилученням документів, що містять спотворені дані, що свідчать про укритті від сплати податків або страхових внесків.

При аналізі кожного документа суперечності, приховані в його утриманні, виявляють шляхом формальної, арифметичної або нормативної перевірки. При формальній перевірці аналізують дотримання встановленої форми документа і всіх його реквізитів, оскільки Федеральний закон від 21 листопада 1996 N 129-ФЗ "Про бухгалтерський облік" свідчить, що до обліку приймаються документи, складені за формою, що міститься в альбомах уніфікованих форм первинної облікової документації. Така перевірку може виявити наступні ознаки злочинних дій: використання в документообігу бланків неналежної форми, відсутність в них потрібних реквізитів і наявність зайвих. Різновидом останніх сторонні будуть різні записи і позначки на документах, які робить податковий злочинець. Особливу увагу слід звертати на наявні виправлення, сліди підчисток, дописок, а також на чорнові записи.

На наступному етапі формальної перевірки визначають, чи немає в документі сумнівних реквізитів, зіставляючи останні між собою. Зіставляються тотожні елементи різних реквізитів, наприклад, назву організації в штампі і друку або реквізити даного документа з аналогічними реквізитами інших. Окрім того, реквізити зіставляють з нормативними уявленнями про бездоганною господарської діяльності організацій і приватних підприємців без утворення юридичної особи. Розбіжність між реквізитами дають привід віднести документ до підозрілих.

Арифметична перевірка правильності підрахунків контроль, зроблених при складанні конкретного облікового документа. З її допомогою виявляються невідповідності, внесення шляхом виправлення, дописок, травлення і т.п. в первинні документи, облікові регістри і фінансову звітність.

Нормативна перевірка глибокий аналіз змісту відображеної в документі господарської операції в плані відповідності чинним нормам, правилам, інструкціям. Він дозволяє виявляти оформлені правильно, але помилкові по суті документи. Для їх виявлення використовують такі методи криміналістичного аналізу документів, як зустрічна перевірка і взаємний контроль.

Зустрічна перевірку порівняння різних екземплярів одного і того ж документа, складеного в декількох екземплярах. Це, зокрема, документи, що відображають або відвантаження отримання товарно-матеріальних цінностей: накладні, рахунки-фактури та ін

Взаємного Метод контролю полягає в зіставленні декількох документів, що прямо чи опосередковано відображають проведення цікавить господарської операції. Він заснований на тому, що відомості про такі операції відображаються, як правило, в декількох корелюють між собою облікових документах. При перевірці правильності податкових платежів цей метод дозволяє зіставити:

1) дані, відбиті у формах податкових розрахунків, з даними бухгалтерського балансу та додатків до нього;

2) розрахунки по податках з первинними документами;

3) зміст останніх зі зведеними формами і записами чорнового (неофіційного) обліку;

4) бухгалтерські документи різних структурних підрозділів або підприємства різних підприємств між собою. У результаті виявляються операції, враховані при розрахунку податку, але незадокументірованние або враховані не повністю.

Бухгалтерський аналіз являє собою системне дослідження таких контрольних документів бухгалтерського обліку, як баланс, реєстраційні рахунки та подвійний запис, калькуляція та інвентаризація для виявлення облікових невідповідностей та відхилень у нормальному ході господарської діяльності. Вуалювання слідів ухилення від сплати податків або страхових внесків, якщо воно не супроводжується підробкою первинних документів, призводить до обов'язкового розриву в елементах бухгалтерського обліку: або баланс не корелює з даними рахунків, або записи в рахунках з первинними документами. Виявляються і неправильні бухгалтерські проведення, учинені для приховування об'єктів оподатковування. Бухгалтерський аналіз звичайно застосовують особи, що беруть участь у розслідуванні податкових злочинів як спеціалісти або експерти.

Економічний аналіз полягає в системному дослідженні показників, що характеризують різні сторони господарської діяльності організацій. Він необхідний для виявлення невідповідностей, які відображають деструктивні зміни у її роботі.

Типові ознаки вчинення податкових злочинів такі: відсутність в компетентних органах належних реєстраційних документів; невідповідність дійсності юридичної адреси; недекларування доходів при наявності обов'язку вносити податкові платежі; відсутність офіційного бухгалтерського обліку або доходів підприємницької діяльності; неправильне ведення бухгалтерських книг, "подвійна" бухгалтерія, спотворення бухгалтерського обліку шляхом внесення змін до документів; знищення бухгалтерських документів; подання підроблених документів в обгрунтування перекручених даних, внесених до податкової декларації, розрахунки по податках та ін; оформлення в різних банках кількох рахунків, не зареєстрованих у податковій інспекції; розміщення прибутку від торговельної чи іншої діяльності в закордонних банках на особисті рахунку та рахунку офшорних компаній; використання готівкових грошей, а не банківських рахунків при великих закупівлі чи інших розрахунках; недекларування джерел доходу, надходження грошей невідомо звідки; наявність відомостей про те, що цінні придбання підозрюваного оформлені у власність третіх осіб ; спотворення (завищення) даних про утримання, кредити та пільги; значні особисті витрати, що декларуються як затрати на підприємницьку діяльність.

Діяльність платників податків фізичних осіб останнім часом знаходиться в зоні особливої уваги ФНС Росії, тому що в загальній масі податкових злочинів очевидний зростання частки їх посягань. Громадяни укривають від оподаткування як правило, доходи, отримані від підприємницької або іншої діяльності (наприклад, від здачі в оренду житлових будинків, дач, квартир).

Громадяни здійснюють податкові злочини такими характерними способами:

+1) Займаються підприємницькою діяльністю без реєстрації у органах податкових або група осіб здійснює таку діяльність за одним свідченням;

2) не включають в декларації відомості про отримані доходи при занятті підприємницькою діяльністю, доходи по цивільно-правовими договорами, за індивідуальне обслуговування приватних замовників, інші надходження;

3) приховують виручку при роздрібної торгівлі шляхом підміни або знищення накладних та інших облікових документів;

4) занижують обсяги реалізації (від суми угоди) на заздалегідь обумовлені з покупцем суми;

5) використовують розрахункові рахунки підприємців для зняття доходів юридичних осіб;

6) ухиляються від сплати податків при реалізації нерухомого майна, занижуючи його вартість в договорах купівлі-продажу або складаючи замість них договори дарування;

7) вартість товарів і послуг виплачується без бухгалтерського та касового обліку, а всі розрахунки йдуть за готівку;

8) фіктивно (за документами) завищується видаткова частина балансу і занижується дохідна (такий спосіб ухилення від сплати податків характерний для приватного сектора).

Практика виявлення податкових злочинів, що здійснюються громадянами, свідчить про те, що найбільш криміногенної стала діяльність підприємців без утворення юридичної особи, для яких передбачена спрощена форма звітності за аналогією з підприємствами малого бізнесу.

Способи ухилення від сплати податків або страхових внесків, застосовувані приватними підприємцями, можна розділити на пов'язані з приховуванням:

1) ведення фінансово-господарської діяльності;

2) доходів, отриманих у результаті такої діяльності.

До першої групи відноситься підприємницька діяльність без реєстрації, ліцензії та постановки на облік в податкових органах. Тоді використовуються підроблені документи, чужі паспорти.

У другу групу включаються всі ті засоби, які пов'язані з умисним спотворенням в деклараціях відомостей про доходи і витрати шляхом різних бухгалтерських махінацій. Найбільш типовими є: заниження обсягу реалізованої продукції, приховування виручки від роздрібної торгівлі шляхом фальсифікації або знищення документів після продажу, завищення витрат на придбання, транспортування, зберігання товарів і т.п.

Найбільша кількість податкових злочинів індивідуальні підприємці здійснюють у сфері роздрібної торгівлі, де частіше за все проводяться розрахунки готівкою, занижуються обсяги реалізованих товарів, ховається виручка шляхом фальсифікації або знищення документів, завищуються витрати. Нерідко реальний товарообіг і сума доходів, одержуваних такими підприємцями, перевищують показники великих об'єднань. Об'єктом активності служать товари, що користуються стійким і постійним попитом: продукти харчування, тютюнові та лікеро-горілчані вироби, інший ширвжиток.

Ухилення від сплати податків з організацій здійснюється шляхом заниження (приховування) в первинних бухгалтерських документах відомостей про доходи (виручку), завищення справжніх витрат, а також приховування інших об'єктів оподаткування. Тоді спотворені дані про ці об'єкти переносяться з первинних облікових документів в бухгалтерські регістри (балансові рахунки, журнали-ордери, відомості тощо), а з них до документів бухгалтерської звітності та в розрахунки сум податків, які направляються у ФНС Росії. Завершується ухилення від сплати податків або страхових внесків проплатою до бюджету занижених сум або неперерахування їх взагалі.

Для приховання оподатковуваного прибутку і обороту від реалізації товарів (праць, послуг) з ПДВ винні занижують в бухгалтерських документах дані про виручку (дохід) або повністю приховують їх. Якщо виторг надходить готівкою, їх оприбутковують не повністю, взагалі не становлять прибуткових касових ордерів або не відображають останні в касовій книзі організації. Відомі й факти заниження виторгу (доходу) при її повному оприбуткуванні, що досягається шляхом перерахування більшій її частині на розрахункові рахунки другий (звичайно дочірньої) організації за підробленими платіжними дорученнями та договорами.

Для приховання оподатковуваного прибутку застосовується й інший спосіб завищення витрат, що включаються в собівартість продукції (робіт, послуг). Зазвичай завищують витрати на виробництво. До витрат винних відносять вартість матеріалів, сировини, напівфабрикатів, у виробничому процесі фактично не використаних.

Типові способи вчинення податкових злочинів, як показав аналіз практики боротьби із ними, такі:

1) купівля і реалізація товарно-матеріальних цінностей за готівковий розрахунок без відображення цих операцій у бухгалтерському обліку;

2) приховування прибутку від оподаткування шляхом завищення в первинних документах даних про матеріальні витрати;

3) взаєморозрахунки "товар за товар" без їх відображення в бухгалтерських документах;

4) складання фіктивних актів про списання матеріалів на виробництво;

5) заниження вартості основних засобів;

6) завищення обсягу та (або) вартості придбаних товарів;

7) заниження вартості реалізованих товарів;

8) завищення чисельності працюючих;

9) заниження виручки в головній книзі балансі і звіті про фінансові результати діяльності;

10) завищення даних про матеріальні витрати у звіті про фінансові результати;

11) перерахування прибутку на підприємство, яке має податкові пільги;

12) незаконне застосування пільг з оподаткування.

За характером спотворень, що вносяться в облікові документи, способи вчинення податкових злочинів можна розділити на три групи:

1.  &nbsp Приховування господарської діяльності шляхом невідображення в бухгалтерських документах наявних матеріальних, фінансових засобів або операцій з ними.

2. Відображення в облікових документах вигаданої господарської діяльності.

3. Синтез вищеназваних способів.

Слідча практика виявила декілька загальних закономірностей:

1) Якщо фальсифікуються первинні документи, то зазвичай бувають підробленими облікові регістри і документи звітності, що прямо свідчить про умисел на ухилення від сплати податків або страхових внесків.

2) Якщо фальсифікуються облікові регістри, то дуже ймовірно внесення спотворень в документи звітності і проблематично в первинні.

3) При підробці документів звітності викривлення іноді вносяться в облікові регістри і майже ніколи в первинні документи. Розрахунок тут робиться на формалізм податкових інспекторів і епізодичність виїзних перевірок організацій.

Приховування господарської діяльності здійснюється шляхом неповного відображення в бухгалтерській документації реальних фінансово-господарських операцій з наступним заниженням виручки. Відображення вигаданої господарської діяльності пов'язано, як правило, за завищенням витрат проти фактично зроблених.

Залежно від типи господарських операцій способи вчинення податкових злочинів можуть бути класифіковані в такий спосіб:

1) приховування виручки або доходу;

2) неправомірну використання фондів підприємства;

3) протиправне використання розрахункового рахунку;

4) маніпуляції з витратами виробництва;

5) формальне збільшення числа співробітників;

6) неправомірне започаткування нових структур;

7) здійснення забороненої діяльності всередині підприємства або між підприємствами;

8) недотримання порядку оприбуткування, зберігання і витрачання грошових коштів.

Істотний ефект повинні дати запровадження індивідуального номера платника податків (ІПН) і комп'ютерні методи виявлення недобросовісних платників податків. Джерелом інформаційного забезпечення діяльності ФНС Росії з боротьби з податковими злочинами стає інтегрована інформаційна система (ІСІНПОЛ). Вона здійснює певну обробку інформації під взаємопов'язаних банках даних, які охоплюють злочинні порушення податкового законодавства.

Першим практичним кроком, що створює передумови для пошуку комп'ютерного неплатників податків, стало формування органами податкової поліції власних автоматизованих інформаційних масивів, а також використання відомостей, що накопичуються в податкових, правоохоронних органах та розрахунково-касових центрах Центрального банку РФ. У Москві використання комп'ютерних методів аналізу та обробки інформації дозволяє щорічно донараховувати до бюджету в середньому близько 10% від загальної суми зібраних податків.